La gestione da parte di una ONLUS di una casa–alloggio, destinata a ospitare a pagamento pazienti in cura presso una locale struttura sanitaria e i loro parenti, è attività soggetta alla disciplina sull’IVA, trattandosi di somministrazione di prestazioni di natura sostanzialmente alberghiere, dunque assoggettata al regime d’imposizione e deduzione.
Tale attività, da ricondurre a prestazione alberghiera ai fini IVA, non gode di esonero ai fini IVA non concretandosi in prestazioni socio-sanitarie ovvero diretta ad arrecare benefici a individui svantaggiati. Tale assunto è stato precisato dalla Suprema Corte di Cassazione con la sentenza numero 3789 del 15 febbraio 2013. Il caso. Il giudice del gravame, accogliendo l’appello di una Onlus ha annullato il provvedimento di diniego del rimborso IVA richiesta per un anno d’imposta. Il fisco ha proposto ricorso per cassazione sostenendo che la Onlus è ente non commerciale svolgente attività di accoglienza alberghiera a pazienti e loro parenti , non assoggetta a iva e che di conseguenza non può detrarre l’iva pagata a monte, non trattandosi di collaterali attività commerciali o agricole. Gli Ermellini hanno respinto il ricorso del fisco, sulla base delle seguenti articolate argomentazioni, in quanto le prestazioni di ricovero esentabili ai fini IVA sono quelle di ospedalizzazione inscindibilmente connesse alla cure mediche e alle prestazioni terapeutiche e diagnostiche. Inoltre, ai fini IVA la somministrazione di alloggio a pazienti in cura presso un vicino ospedale e ai loro parenti in un cd. servizio di foresteria non rientra tra le prestazioni di ricovero e cura, non rientra tra le prestazioni simili a quelle proprie dei brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani, non rientra tra le prestazioni socio–sanitarie. La nozione di svantaggio individua categorie di persone in condizioni oggettive di disagio per situazioni psico-fisiche particolarmente invalidanti ovvero per situazioni di devianza, degrado, grave precarietà economico-familiare, emarginazione sociale. Le situazioni di svantaggio rilevanti riguardano disabili fisici e psichici affetti da malattie comportanti menomazioni non temporanee, tossicodipendenti, alcolistici, indigenti, anziani non autosufficienti in condizioni di disagio economico, minori abbandonati, orfani o in situazioni di disadattamento o devianza, profughi, immigrati non abbienti. La fattispecie del servizio di foresteria a favore di pazienti e loro parenti di un vicino ospedale è completamente estranea alla nozione ristretta di persone svantaggiate accolta nell’articolo 10, d.lgs. numero 460/97 e pertanto resta confinata nell’ambito di prestazioni di natura sostanzialmente alberghiera. In definitiva, le prestazioni della ONLUS rese nei confronti di soggetti non svantaggiati non godono del trattamento di esenzione iva e pertanto restano assoggettate a imposta e la Onlus ha il diritto di recuperare l’IVA assolta sugli acquisti. Le situazioni di svantaggio. L’articolo 10, D.Lgs. numero 460/97 definendo cosa si intende per finalità di solidarietà sociale, implicitamente determina la mancanza di tale finalità in tutte le attività che non sono dirette ad arrecare benefici a soggetti svantaggiati. Il legislatore definisce al secondo comma del citato articolo 10 ciò che deve intendersi per esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale, stabilendo che tale condizione si verifica quando le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relative alle attività statutarie nei settori della promozione della cultura e dell’arte non sono rese nei confronti di soci, associati o partecipanti . , ma dirette ad arrecare benefici a a persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari b componenti di collettività, limitatamente agli aiuti umanitari. Sono perseguite le finalità di solidarietà sociale quando le attività statutarie sono rese nei confronti di persone svantaggiate. La norma, definendo cosa si intende per finalità dì solidarietà sociale, implicitamente determina la mancanza ditale finalità in tutte le attività che non sono dirette ad arrecare esclusivamente benefici a soggetti svantaggiati. Un’attività non integra il requisito della solidarietà sociale quando è indirizzata alla collettività in violazione del divieto, posto dall’articolo 10, di svolgere attività diverse da quelle ivi previste. I requisiti individuati dal legislatore siano particolarmente stringenti. La finalità è evidentemente quella di limitare l’accesso ai benefici fiscali legati alla qualifica di Onlus. Una serie di soggetti vedove, anziani, ecc. non necessariamente presentano l’elemento dello svantaggio richiesto dalla norma. L’essere in una particolare fase della vita la terza età di per sé non è condizione di svantaggio se non accompagnata da malattia o indigenza . L’Onlus può legittimamente svolgere attività di erogazione di servizi o cessione di beni dietro corrispettivo se, unitamente a tutte le altre prescrizioni previste dal citato articolo 10, D.lgs. numero 460/1997, fra le quali va ricordato l'obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse, sia rispettato il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell'organizzazione a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge o siano effettuate a favore di altre ONLUS che per legge, statuto o regolamento fanno parte della medesima ed unitaria struttura – articolo 10, lett. d .
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 14 dicembre 2012 - 15 febbraio 2013, numero 3789 Presidente Virgilio – Relatore Cirillo Svolgimento del processo A. Con sentenza del 28 giugno 2007 la CTR - Campania sez. Salerno ha accolto l'appello proposto dalla Onlus Associazione Casa d'Accoglienza Lions nei confronti dell'Agenzia delle entrate, annullando il provvedimento di diniego del rimborso IVA richiesto per l'anno d'imposta 2002. B. Ha motivato la decisione ritenendo che la gestione di una casa-alloggio, destinata a ospitare a pagamento pazienti in cura presso una locale struttura sanitaria e i loro parenti, fosse attività soggetta alla disciplina sull'IVA, trattandosi di somministrazione di prestazioni di natura sostanzialmente alberghiera, dunque, assoggettata al regime d'imposizione e deduzione. In proposito ha precisato che tale attività non era contemplata nelle disposizioni esonerative di cui all'articolo 10 d.iva, non concretandosi in prestazione socio-sanitaria numero 27ter ovvero diretta ad arrecare benefici a individui svantaggiati articolo 10 e.3 d.lgs. 460/97 sicché essa era da ricondursi a prestazione alberghiera numero 20, tab. A, parte III, d.iva . C. Propone ricorso per cassazione, affidato a un solo motivo, l'Agenzia delle entrate la contribuente resiste con controricorso. Motivi della decisione D. Con unico mezzo e relativo quesito entrambi molto stringati ma comunque sufficienti a delineare il thema decidendum , la ricorrente denuncia la violazione degli articolo 1, 4, 19, 19ter d.p.r. 633/72, dell'articolo 111 ter TUIR e dell'articolo 26 d.lgs. 460/97. Sostiene che la contribuente è ente non commerciale e che la sua attività di accoglienza alberghiera a pazienti e loro parenti, ancorché astrattamente non e-sente da IVA, non è dunque assoggettata a imposta ne deriva che non può neppure detrarre l'IVA a monte non trattandosi di collaterali attività commerciali o agricole. E. Il ricorso non è fondato. L'articolo 10 d.iva, nel testo vigente ratione temporis , esenta da imposta sub numero 19 le prestazioni di ricovero e cura rese da enti ospedalieri o da cliniche e case di cura convenzionate nonché da società di mutuo soccorso con personalità giuridica e da ONLUS, compresa la somministrazione di medicinali presidi sanitari e vitto, nonché le prestazioni di cura rese da stabilimenti termali . La giurisprudenza comunitaria ha chiarito che le prestazioni di ricovero esentabili sono quelle di ospedalizzazione inscindibilmente connesse alle cure mediche e alle prestazioni terapeutiche e diagnostiche cfr. sent. Ygeia, p.24 . F. La stessa norma sub numero 21 esenta da imposta le prestazioni proprie dei brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani e simili, delle colonie marine, montane e campestri e degli alberghi e ostelli per la gioventù di cui alla legge 21 marzo 1958 numero 326, comprese le somministrazioni di vitto, indumenti e medicinali, le prestazioni curative e le altre prestazioni accessorie . G. Sempre la medesima disposizione sub numero 27-ter esenta da imposta le prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, in favore degli anziani ed inabili adulti, di tossicodipendenti e di malati di AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, rese da organismi di diritto pubblico, da istituzioni sanitarie riconosciute che erogano assistenza pubblica, previste all'articolo 41 della legge 23 dicembre 1978, numero 833, o da enti aventi finalità e da 0N-LUS di assistenza sociale . H. Orbene, la somministrazione di alloggio a pazienti in cura presso un vicino ospedale e a loro parenti in c.d. servizio di foresteria a non rientra tra le prestazioni di ricovero e cura, mancando il nesso in-scindibile con la contemporanea fornitura di prestazioni mediche terapeutiche e diagnostiche b non rientra tra le prestazioni simili a quelle proprie dei brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani , atteso che l'esenzione dall'imposizione sulla cifra d'affari mira a garantire un trattamento fiscale agevolato per i servizi forniti a soggetti ospiti cfr. ris. 9/9/2002 numero 290 , che, per l'obiettività del loro stato, hanno peculiari bisogni di protezione, assistenza, sostegno e cura cfr. ris. 28/2/1992 numero 431409 sui servizi di prima accoglienza agli extracomunitari c non rientra tra le prestazioni socio-sanitarie , mancando il requisito oggettivo richiesto dalla legge, cioè la fruizione del servizio da parte dei soggetti disagiati espressamente contemplati dalla norma anziani e inabili adulti, tossicodipendenti e malati di AIDS, handicappati psicofisici, minori anche disadattati o devianti , mentre la locuzione e simili si riferisce alla fornitura del servizio in luoghi assimilabili es. c.d. unità di strada cfr. ris. 9/8/2007 numero 219/E . I. Infine, per l'articolo 10 e.2 lett. a d.lgs. 460/97 in materia di ONLUS, Si intende che vengono perseguite finalità di solidarietà sociale quando le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relative alle attività statutarie nei settori dell'assistenza sanitaria, dell'istruzione, della formazione, dello sport dilettantistico, della promozione della cultura e dell'arte e della tutela dei diritti civili non sono rese nei confronti di soci, associati o partecipanti, nonché degli altri soggetti indicati alla lettera a del comma 6, ma dirette ad arrecare benefici a persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari . J. La nozione di svantaggio individua categorie di persone in condizioni oggettive di disagio per situazioni psico-fisiche particolarmente invalidanti ovvero per situazioni di devianza, degrado, grave precarietà economico-familiare, emarginazione sociale. K. Perciò nella prassi amministrativa Circolare del 26/06/1998 numero 168 , condivisa e ripresa dalla dottrina tributarista, le situazioni di svantaggio rilevanti sono individuate, in via esemplificativa, riguardo a disabili fisici e psichici affetti da malattie comportanti menomazioni non temporanee tossicodipendenti alcolisti indigenti anziani non autosufficienti in condizioni di disagio economico minori abbandonati, orfani o in situazioni di disadattamento o devianza profughi immigrati non abbienti. L. Tale esemplificazione, tratta da quella stessa prassi dell'amministrazione finanziaria valorizzata nella sentenza d'appello pag. 2 ult. cpv. e neppure confutata nell'odierno ricorso per cassazione, rende palese come la fattispecie del servizio di foresteria a favore di pazienti e loro parenti di un vicino ospedale sia completamente estranea alla nozione ristretta di persone svantaggiate accolta nell'articolo 10 del d.lgs. 460 e resti confinata nell'ambito di prestazioni di natura sostanzialmente alberghiera. M. Concludendo, se le prestazioni socio-solidaristiche rese nei confronti di soggetti non menzionati e nelle situazioni non considerate nelle disposizioni di cui sopra non godono del trattamento di esenzione ivi previsto, esse restano assoggettate a imposta e l'ONLUS contribuente può recuperare l'IVA assolta sugli acquisti. N. Respinto il ricorso, le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo cfr. S.U. numero 17405 del 2012 . P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alle spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in Euro 4500 per compensi ed Euro 200 per esborsi, oltre agli oneri di legge.