L'articolo 69, R.D. numero 2440/1923, basa l'autotutela erariale sulla semplice ricorrenza di una ragione di credito , cioè su una pretesa non manifestamente irragionevole, ancorchè non ancora definitivamente accertata, senza che rilevi il provvisorio accoglimento del ricorso del contribuente contro l'accertamento giustificativo del fermo.
L'istituto del fermo, detto anche contabile , può essere utilizzato dall'amministrazione anche a difesa di un proprio credito che non sia nè liquido nè esigibile, ma unicamente assistito dal fumus boni iuris in relazione alla pendenza di un qualsiasi procedimento dal cui esito deriverà il suo accertamento Proprio per la sua natura cautelare e intrinsecamente provvisoria, può essere adottato non solo quando il diritto di credito a cautela del quale è disposto sia stato definitivamente accertato, ma anche nei casi in cui il credito sia contestato e tuttavia non sia irragionevole sostenerne l'esistenza, posto che presupposto normativo del fermo contabile è, come si è detto, la mera ragione di credito e non la provata esistenza del credito stesso, ovvero l'accertamento giudiziale del medesimo. Tale assunto è stato precisato dalla Corte di Cassazione, con la sentenza numero 11962 del 13 luglio 2012. La vicenda. Nel caso di specie , il giudice del gravame ha affermato l'illegittimità del provvedimento di fermo amministrativo adottato - ai sensi del R.D. numero 2440 del 1923, articolo 69, - in relazione a crediti IRPEG chiesti a rimborso dal contribuente per l'anno 1997 e riconosciuti a quest’ultimo in prime cure. Il giudice d'appello è pervenuto a tali conclusioni richiamando la circostanza che all'epoca in cui l'ESAF aveva chiesto il rimborso del credito, mai contestato dall'amministrazione, non vi era provvedimento di fermo e che questo era sopraggiunto solo dopo la decisione di primo grado favorevole alla parte contribuente. Ha aggiunto che l'avviso di accertamento, posto a base del fermo amministrativo ma posteriore al formarsi del silenzio rifiuto sulla richiesta dell'ESAF, è stato prima impugnato, poi sospeso e infine annullato in separata sede contenziosa di prime cure. Ha rilevato, quindi, che l'autotutela cautelare del Fisco era carente di fumus, cioè della ragionevole apparenza del credito erariale, e, comunque, di adeguata motivazione. Il fermo amministrativo a tutela del pubblico interesse. Il giudice di legittimità ha accolto il ricorso in cassazione del Fisco, affermando che il fermo, necessario alla protezione del pubblico interesse e connesso alle esigenze finanziarie dello Stato, è preordinato ad assicurare la regolarità contabile e la realizzazione delle relative entrate, nell'ipotesi di una compensazione eventuale e futura. In particolare, secondo la Suprema Corte, la causa di sospensione del pagamento di un rimborso, c.d. fermo amministrativo e contabile, prevista a favore dell'Amministrazione finanziaria dagli articolo 23, D.Lgs. numero 472/1997 e 69, comma 6, R.D. numero 2440/1923, può essere fatta valere anche nel corso del giudizio avente ad oggetto l'impugnazione del silenzio-rifiuto sulla richiesta del rimborso medesimo, a condizione, però, che sia adottato un formale provvedimento di sospensione tale atto deve essere dotato dei requisiti prescritti dalla legge, compresa un'adeguata motivazione in ordine al fumus boni iuris della vantata ragione di credito da parte dell'Amministrazione, e portato a legale conoscenza dell'interessato, per garantirgli ogni tutela giurisdizionale. Peraltro, l'atto amministrativo motivato per relationem realizza un'economia di scrittura ed è valido se contiene un rinvio ad atti o documenti conosciuti o conoscibili da parte del destinatario dell'atto stesso. Infine, va ricordato che la sospensione dei rimborsi, prevista dall'articolo 23, D.Lgs. numero 472/1997, mutua natura e funzione dall'istituto generale del fermo amministrativo di cui al citato articolo 69, e costituisce espressione di un potere autoritativo con funzione di autotutela cautelare comportante l'affievolimento temporaneo del diritto di credito del privato e pertanto non può prescindere dall'adozione di un provvedimento formale.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 19 aprile – 13 luglio 2012, numero 11962 Presidente Merone – Relatore Cirillo Svolgimento del processo A. L'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, sulla base di tre motivi, avverso la sentenza della CTR - Sardegna del 27 aprile 2010 numero 15/01/2010 , con la quale, rigettando l'appello dell'Ufficio, è stata affermata l'illegittimità del provvedimento di fermo amministrativo adottato - ai sensi del R.D. numero 2440 del 1923, articolo 69, - in relazione a crediti IRPEG chiesti a rimborso dall'Ente Sardo Acquedotti e Fognature ESAF , per l'anno 1997, riconosciuti all'ente contribuente in prime cure. B. Il giudice d'appello è pervenuto a tali conclusioni richiamando la circostanza che all'epoca in cui l'ESAF aveva chiesto il rimborso del credito, mai contestato dall'amministrazione, non vi era provvedimento di fermo e che questo era sopraggiunto solo dopo la decisione di primo grado favorevole alla parte contribuente. comma Ha aggiunto che l'avviso di accertamento, posto a base del fermo amministrativo ma posteriore al formarsi del silenzio rifiuto sulla richiesta dell'ESAF, è stato prima impugnato, poi sospeso e infine annullato in separata sede contenziosa di prime cure. D. Ha rilevato, quindi, che l'autotutela cautelare del Fisco era carente di fumus , cioè della ragionevole apparenza del credito erariale, e, comunque, di adeguata motivazione. E. L'Ente Sardo Acquedotti e Fognature ESAF resiste con controricorso. Motivi della decisione A. Partendo dal terzo motivo, logicamente e giuridicamente preliminare, con esso la ricorrente denuncia la violazione del D.Lgs. numero 546 del 1992, articolo 19, per avere il giudice d'appello trascurato di considerare che il provvedimento di fermo non era stato impugnato dell'ente, neppure con motivi aggiunti. B. Il mezzo non è fondato. Si è ritenuto, in tesi generale, da parte di questa Corte che il potere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi illegittimi può essere esercitato anche d'ufficio, a condizione, però, che detti atti siano rilevanti ai fini della decisione comma 15285/2008. comma Si è, inoltre, affermato più specificamente In tema di contenzioso tributario, il potere del giudice tributario di disapplicazione degli atti amministrativi illegittimi nella fattispecie, provvedimento di fermo amministrativo, R.D. numero 2440 del 1923, ex articolo 69, in ordine al pagamento di un rimborso IVA può riguardare anche un atto divenuto inoppugnabile per l'inutile decorso rdei termini ai fini della sua impugnazione dinanzi al giudice amministrativo comma 4567/2004 . D. A tale condivisibile principio è doveroso dare continuità, anche riguardo al provvedimento di fermo amministrativo emesso in corso di causa e invocato dal Fisco in appello. E. Tornando al primo motivo, con esso la ricorrente denuncia la violazione del R.D. numero 2440 del 1923, articolo 69, e del D.Lgs. numero 472 del 1997, articolo 23, censurando la sentenza impugnata nella parte in cui esse disapplica il provvedimento di fermo amministrativo fondato su rilevantissimo credito fiscale 41.283.807,21 Euro scaturente dall'avviso di accertamento notificato il 27 aprile 2007 per l'anno d'imposta 2002 e tuttora sub iudice . Sostiene che l'articolo 69 cit., basa l'autotutela erariale sulla semplice ricorrenza di una ragione di credito , cioè su una pretesa non manifestamente irragionevole, ancorchè non ancora definitivamente accertata, senza che rilevi il provvisorio accoglimento del ricorso del contribuente contro l'accertamento giustificativo del fermo. F. Il motivo è fondato. Si è affermato da parte di questa Corte I1 provvedimento di sospensione del pagamento c.d. fermo amministrativo previsto dal R.D. 18 novembre 1923, numero 2440, articolo 69, u.c., costituisce una misura cautelare, espressione del potere di autotutela della P.A., rivolto a sospendere, in presenza di una ragione di credito della P.A. stessa, un eventuale pagamento dovuto, a salvaguardia dell'eventuale compensazione legale dello stesso con un credito, anche se non attualmente liquido ed esigibile, che l'amministrazione abbia, ovvero pretenda di avere, nei confronti del suo creditore e la sua adozione richiede soltanto il fumus boni iuris della ragione di credito vantata dall'Amministrazione, restando, invece, estranea alla natura ed alla funzione del provvedimento qualsiasi considerazione di un eventuale periculum in mora , senza che detta disciplina ponga dubbi di legittimità costituzionale in riferimento agli articolo 3 e 24 Cost Ne consegue che deve ritenersi legittimo il diniego di rimborso di IVA da parte dell'Amministrazione finanziaria, in dipendenza dell'adozione di provvedimento di fermo amministrativo delle somme pretese in restituzione, in ragione della pendenza di controversie tra le parti su rettifiche relative ad altre annualità d'imposta comma 9853/2011 e 4567/2004 . G. In sostanza, l'istituto del fermo, detto anche contabile , può essere utilizzato dall'amministrazione anche a difesa di un proprio credito che non sia nè liquido nè esigibile, ma unicamente assistito dal fumus boni iuris in relazione alla pendenza di un qualsiasi procedimento dal cui esito deriverà il suo accertamento comma 1602/2007 e 5170/1989 . H. Proprio per la sua natura cautelare e intrinsecamente provvisoria, può essere adottato non solo quando il diritto di credito a cautela del quale è disposto sia stato definitivamente accertato, ma anche nei casi in cui il credito sia contestato e tuttavia non sia irragionevole sostenerne l'esistenza, posto che presupposto normativo del fermo contabile è, come si è detto, la mera ragione di credito e non la provata esistenza del credito stesso, ovvero l'accertamento giudiziale del medesimo v. comma 4505/12 cfr. nella giurisprudenza del Consiglio di Stato sez. 6^, 08 aprile 2002 numero 1909 e 18 marzo 2004 numero 1441, nonchè sez. 4^, 27 febbraio 1998 numero 350 . 1. Nella specie, non può sostenersi che la misura di autotutela adottata dall'Erario abbia travalicato i limiti di uno strumento, come il fermo, necessario alla protezione del pubblico interesse, connesso alle esigenze finanziarie dello Stato e preordinato ad assicurare la regolarità contabile e la realizzazione delle relative entrate, nell'ipotesi di una compensazione eventuale e futura comma 1602/07 e 9853/11 . J. Nè può contestarsi la non irragionevolezza della pretesa addotta dall'Erario, visto che questa stessa Corte nell'odierna udienza, accogliendo altro ricorso 21342/10 proposto dall'Agenzia, ha cassato con rinvio la sentenza della CTR - Sardegna del 29 aprile 2010 numero 17/01/2010 , confermativa della decisione della CTP - Cagliari numero 25/01/2009 nella parte in cui ha annullato il credito del fisco scaturente dall'avviso di accertamento notificato il 27 aprile 2007 per l'anno d'imposta 2002 e posto a fondamento del provvedimento di fermo in questione. K. Ciò comporta che la ragione di credito addotta dall'Ufficio non possa dirsi in sè manifestamente infondata, non solo essendo al riguardo ininfluente, perchè non passata in giudicato, la pronunzia di annullamento del precitato avviso di accertamento vedasi per alcuni spunti SU 30058/08, nonchè comma 16535/2010, 15388/2001 e 4219/2004, tutte inmotiv. , ma dovendosi anche tener conto degli effetti della cassazione della relativa decisione di merito, così come regolati dall'articolo 336 c.p.c., applicabile al rito tributario sia nel c.d. effetto espansivo interno, sia nel c.d. effetto espansivo esterno, in virtù del richiamo di cui al D.Lgs. numero 546 del 1992, articolo 49. L. Infine, con il secondo motivo, la ricorrente denuncia vizio di motivazione insufficiente e contraddittoria, per avere il giudice d'appello da un lato sostenuto che il fermo amministrativo è giustificato ove ricorra la ragionevole apparenza del credito erariale, dall'altro enfatizzato la pretesa inadeguatezza argomentativa dei provvedimenti di fermo e la loro postuma adozione in corso di causa. Rileva che nessuna norma fissa degli sbarramenti temporali all'autotutela cautelare della P.A. e che la sentenza d'appello omette di analizzare specificamente il contenuto dei provvedimenti di fermo, dai quali è, invece, possibile desumere gli elementi essenziali della maggiore e contraria pretesa erariale data, ammontare, titolo, etc. . M. Il motivo è fondato. Da parte di questa Corte si è ritenuto che la causa di sospensione del pagamento di un rimborso, c.d. fermo amministrativo e contabile , prevista a favore dell'Amministrazione finanziaria dal D.Lgs. numero 472 del 1997, articolo 23, e dal R.D. numero 2440 del 1923, articolo 69, comma 6, può essere fatta valere anche nel corso del giudizio, avente ad oggetto l'impugnazione del silenzio-rifiuto sulla richiesta del rimborso medesimo, a condizione, però, che sia adottato un formale provvedimento di sospensione si. è, inoltre, affermato che tale atto deve essere dotato dei requisiti prescritti dalla legge, compresa un'adeguata motivazione in ordine al fumus boni iuris della vantata ragione di credito da parte dell'Amministrazione, e portato a legale conoscenza dell'interessato, per garantirgli ogni tutela giurisdizionale comma 23601/ 2011 . N. Nella specie, il provvedimento di fermo contabile, trascritto in ricorso per autosufficienza, a premette che col mod.760 relativo all'anno 1997, l'ESAF ha chiesto il rimborso IRPEG della somma di e 1.101.497,21 b rileva che all'ESAF, in data 27 aprile 2007, è stato notificato avviso di accertamento relativo all'anno 2002 con il quale l'Ufficio, a seguito di numerose violazione accertate, ha richiesto la complessiva somma di Euro 41.283.807,21, comprensiva d'imposta, sanzioni e interessi c evidenzia che tale importo non è stato versato dall'ente che, avverso il suddetto atto impositivo, ha proposto ricorso alla CTP di Cagliari d conclude che, a tutela degli interessi dell'Agenzia delle entrate e in virtù dell'articolo 69 cit., è sospeso il rimborso delle somme richieste con il mod. 760 in argomento, sino ad un'eventuale definitiva pronuncia favorevole al contribuente da parte del giudice tributario. O. Risultano, dunque, indicate le ragioni di credito vantate e le modalità essenziali per l'esercizio del potere di autotutela, il tutto con riferimento ad atto impositivo notificato in data 27 aprile 2007 e, dunque, ben noto all'ente contribuente che lo ha addirittura impugnato in sede contenziosa. E' appena il caso di ricordare che l'atto amministrativo motivato per relationem realizza un'economia di scrittura ed è valido se contiene un rinvio ad atti o documenti conosciuti o conoscibili da parte del destinatario dell'atto stesso. P. Il procedimento argomentativo del giudice d'appello trascura tali essenziali snodi giuridici e motivazionali. Q. In conclusione, accolti i primi due motivi, la sentenza impugnata va cassata senza rinvio, per l'effetto paralizzante del fermo amministrativo c.d. contabile opposto dal Fisco al rimborso azionato dall'ESAF nel ricorso introduttivo, comportante l'affievolimento, sia pur temporaneo, del diritto di credito della parte contribuente v. comma 23601/2011 SU 1733/2002 e 15382/2002 cfr. anche Corte cost. 67/1972 . R. Questa Corte ritiene, quindi, di poter decidere immediatamente nel merito, ai sensi del novellato articolo 384 c.p.c. La Corte, quando accoglie il ricorso . decide la causa nel merito qualora non siano necessari ulteriore accertamenti di fatto , dovendosi raccogliere la sollecitazione - di dottrina e giurisprudenza v. comma 55/2009 cfr. anche 781/1997 e 6951/2010 - proveniente dal precetto costituzionale della ragionevole durata del processo. S. Si deve, infatti, ritenere che la Corte possa decidere nel merito pure quando accolga il ricorso per vizio di motivazione, se oggetto di tale vizio - da solo o, come nella specie, correlato ad altro motivo per violazione di legge - sia l'attribuzione di significato a una non equivoca manifestazione documentale, ritualmente acquisita al processo e regolarmente portata al suo esame. T. In tale ipotesi generale e nella fattispecie specifica, impregiudicato il principio del controllo su correttezza giuridica e coerenza logico-formale delle argomentazioni svolte dal giudice del merito SU 13045/1997 , l'accertamento diretto del fatto e consentito solo in quanto l'interpretazione, per la chiarezza del testo, non lasci adito a dubbi ovvero, secondo felice formula dottrinaria, se la ricostruzione della situazione di fatto rilevante si riveli come uno sbocco pronto e univoco . U. La particolarità della fattispecie e il peculiare evolversi processuale dei rapporti tributar tra le parti fanno stimar equa l'integrale compensazione delle spese di tutti i gradi. P.Q.M. La Corte accoglie i primi due motivi, rigetta il terzo, cassa senza rinvio la sentenza d'appello e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo compensa tra le parti le spese di tutti i gradi.