di Francesco Antonio Genovese SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4803 TRIBUTI ERARIALI INDIRETTI RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972 - IMPOSTA DI REGISTRO - APPLICAZIONE DELL'IMPOSTA - SENTENZE E PROVVEDIMENTI GIUDIZIARI. Ordinanza ingiuntiva ai sensi dell'articolo 186 ter Cpc - Assoggettabilità all'imposta - Configurabilità - Fondamento. In tema di imposta di registro, l'ordinanza ingiuntiva di cui all'articolo 186 ter Cpc rientra tra i provvedimenti giudiziari assoggettabili all'imposta, ai sensi dell'articolo 37, comma 1, Dpr 131/1986, in quanto, pur non essendo espressamente indicata nella norma da ultimo citata, va considerata come rientrante nella medesima categoria del decreto ingiuntivo, invece esplicitamente previsto dall'articolo 37 cit. In senso conforme, già Sez. 5, Sentenza 17607/2010 in tema di imposta di registro, tra i provvedimenti giudiziari assoggettati all'imposta proporzionale, ai sensi dell'articolo 37 del Dpr 131/1986 e dell'articolo 8 della tariffa annesso A, parte prima , rientra anche l'ordinanza ingiuntiva di cui all'articolo 186 ter Cpc, non essendo richiesto che il provvedimento giudiziario sia passato in giudicato ma solo che sia conclusivo di un giudizio o di un suo grado, di una fase o un subprocedimento e che sia esecutivo, a nulla rilevando che nelle categorie di atti tassabili ex articolo 37 cit. manchi il riferimento a quello contemplato dall'articolo 186 ter Cpc, sia perché la norma processuale è sopravvenuta al Dpr 131/1986 sia per l'espresso riferimento alla normativa sul decreto ingiuntivo contenuto nella legge sull'imposta di registro. SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4801 TRIBUTI IN GENERALE - CONDONO FISCALE. Art. 16 della legge 289/2002 - Definizione agevolata delle liti pendenti - INVIM - Richiesta di applicazione del sistema di valutazione automatica - Impugnazione del solo avviso di liquidazione senza contestazione dell'atto di classamento - Definizione agevolata ex articolo 16 della legge 289/2002 - Possibilità - Esclusione - Fondamento. In tema di condono fiscale e con riferimento alla chiusura delle liti pendenti disciplinata dall'articolo 16 della legge 289/2002, non è suscettibile di definizione agevolata la controversia avente ad oggetto l'impugnazione del solo avviso di liquidazione dell'INVIM, notificato al contribuente che abbia manifestato la volontà di avvalersi del sistema di valutazione automatica di cui all'articolo 12 del decreto legge 70/1988, convertito con modificazioni nella legge 154/1988, poiché, non essendo stato impugnato contestualmente l'atto di classamento, resta esclusa ogni possibilità di contesa in ordine alla determinazione della base imponibile, in quanto il valore dell'immobile è ricavato, senza margini di discrezionalità da parte dell'Ufficio, applicando il coefficiente legale fisso alla rendita attribuita. In senso conforme, già Sez. 5, Sentenza 7789/2006 in tema di condono fiscale, e con riferimento alla chiusura delle liti pendenti disciplinata dall'articolo 16 della legge 289/2002, non è suscettibile di definizione agevolata la controversia avente ad oggetto l'impugnazione dell'avviso di liquidazione dell'imposta di successione e dell'INVIM, notificato al contribuente che abbia manifestato la volontà di avvalersi del sistema di valutazione automatica di cui all'articolo 12 del Dl 70/1988, convertito con modificazioni nella legge 154/1988 in tal caso, infatti, resta esclusa ogni possibilità di contesa in ordine alla determinazione della base imponibile, in quanto il valore dell'immobile è ricavato senza margini di discrezionalità da parte dell'Ufficio, applicando il coefficiente legale fisso alla rendita attribuita dall'UTE, la cui contestazione, pur essendo destinata ad incidere sulla determinazione del tributo, non rientra tra le controversie suscettibili di definizione agevolata, non avendo ad oggetto l'imposta, ma il classamento. Ma si vedano altresì a Sez. U, Sentenza 5289/2010 in tema di condono fiscale, la controversia nata dal ricorso del contribuente avverso un avviso di liquidazione di imposta, a seguito dell'attribuzione della rendita ad un immobile non accatastato, per il quale le parti hanno dichiarato, in sede di compravendita, di volersi avvalere del criterio di valutazione automatica di cui all'articolo 12 del Dl 70/1988 convertito nella legge 154/1988 , nel caso in cui il ricorso investa anche il provvedimento di classamento, conosciuto solo con la notifica del predetto avviso, ha un duplice oggetto uno derivante dall'impugnazione dell'atto impositivo, in relazione al quale si verifica la situazione di lite fiscale pendente , ai sensi dell'articolo 16 della legge 289/2002, definibile, quindi, in base a tale disposizione, ed un altro, che deriva dalla contestazione del classamento e dei criteri di attribuzione della rendita catastale e che, non avendo ad oggetto una pretesa fiscale, non può essere definito in base alla citata disposizione agevolativa. b Sez. 5, Sentenza 3863/2009 in tema di condono fiscale, costituisce lite pendente, suscettibile di definizione ai sensi dell'articolo 16 della legge 289/2002, quella avente ad oggetto avvisi di accertamento, provvedimenti di irrogazione delle sanzioni e ogni altro atto di imposizione con esclusione, quindi, degli avvisi di liquidazione che si limitino a calcolare l'imposta applicando i parametri di legge sulla base dei dati forniti dal dichiarante, senza esercitare alcun margine di discrezionalità. Non si ha, pertanto, una lite pendente, nel caso di impugnazione di un avviso di liquidazione dell'imposta di registro applicata ad un trasferimento disposto con sentenza costitutiva emessa ai sensi dell'articolo 2932 cc, in quanto, sebbene la registrazione della sentenza abbia luogo su richiesta del cancelliere ex articolo 10 Dpr 131/1986, l'imposta viene liquidata sulla base dei dati forniti dalla parte interessata . SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4796 TRIBUTI IN GENERALE - CONTENZIOSO TRIBUTARIO DISCIPLINA POSTERIORE ALLA RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972 - PROCEDIMENTO - IN GENERE. Giudizio di ottemperanza ex articolo 70 del D.Lgs. 546/1992 - Dichiarazione da parte della Commissione tributaria regionale di cessazione della materia del contendere - Impugnazione - Ricorso per cassazione - Necessità - Richiesta di correzione di errore materiale - Possibilità - Esclusione - Ragioni. In tema di contenzioso tributario, la parte che intenda dolersi della decisione con cui la Commissione tributaria regionale, in sede di giudizio di ottemperanza previsto dall'articolo 70 del D.Lgs. 546/1992, abbia erroneamente dichiarato cessata la materia del contendere, deve proporre ricorso per cassazione e non istanza di correzione, in quanto ciò che si contesta è un errore di giudizio e non un mero errore materiale. Precedenti significativi i Sez. 1, Sentenza 7712/2000 la pronuncia di correzione di errori materiali o di calcolo è funzionale all'eliminazione di un errore che, non incidendo sul contenuto sostanziale della decisione, si risolve, per converso, in un difetto di corrispondenza tra il contenuto ideale della sentenza e la sua materiale rappresentazione mediante simboli grafici, emergente ictu oculi dalla lettura del provvedimento. Detta pronuncia non richiede, pertanto, una motivazione diversa ed ulteriore rispetto alla esplicitazione dei passaggi logici e delle operazioni attraverso i quali si pone rimedio all'errore del giudice. ii Sez. 2, Sentenza 5196/2002 deve qualificarsi come errore materiale suscettibile di correzione, quello che non riguarda la sostanza del giudizio, ma la manifestazione del pensiero all'atto della formazione del provvedimento e si risolve in una fortuita divergenza fra il giudizio e la sua espressione letterale, cagionata da mera svista o disattenzione nella redazione della sentenza e come tale percepibile e rilevabile ictu oculi . In applicazione di tale principio la Suprema Corte ha escluso che potessero integrare errore materiale due circostanze di fatto che avevano formato oggetto di valutazione del giudice e di cui l'istante affermava l'avvenuto travisamento . SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4787 TRIBUTI IN GENERALE - REPRESSIONE DELLE VIOLAZIONI DELLE LEGGI FINANZIARIE - SANZIONI CIVILI E AMMINISTRATIVE - PENA PECUNIARIA - DEFINIZIONE. Definizione agevolata delle sanzioni tributarie ex articolo 55, comma 3, del Dpr 600/1973 - Ambito di applicazione - Violazioni non giustificanti accertamenti - Configurabilità - Sanzioni conseguenti a violazioni ingeneranti accertamenti di ufficio o in rettifica - Esclusione - Ingiustificata disparità di trattamento - Esclusione - Ragioni. La definizione agevolata delle sanzioni tributarie, prevista nella seconda parte del comma 3 dell'articolo 55 del Dpr 600/1973 applicabile ratione temporis , prima della sua abrogazione da parte dell'articolo 16 del D.Lgs. 471/1997 , riguarda il solo caso di sanzioni connesse a violazioni che non danno luogo ad accertamenti e non quello in cui esse, ai sensi del comma 2 del medesimo articolo 55, conseguano a violazioni che danno luogo ad accertamenti in rettifica o di ufficio, senza che tale ultima esclusione contrasti con il principio costituzionale di uguaglianza, essendo la disparità di trattamento giustificata dalla non omogeneità delle situazioni sostanziali. In precedenza, ma in senso difforme, Sez. 5, Sentenza 11230/2002 l'istituto della definizione agevolata delle sanzioni tributarie, oggi stabilita in via generale dagli artt. 16 e 17 del D.Lgs. 472/1997, è riferibile anche alla previsione di cui all'articolo 55, commi secondo e terzo, del Dpr 600/1973 ora abrogato, ad opera dell'articolo 16, comma primo, del D.Lgs. 471/1997 , nel testo modificato dalla sentenza manipolativa della Corte costituzionale 364/1987, applicabile ratione temporis , il quale obbligava l'Amministrazione a non irrogare la pena pecuniaria qualora, nel termine di trenta giorni dalla data del relativo verbale, fosse eseguito il versamento diretto, all'esattoria, di una somma pari ad un sesto della pena massima prevista, atteso che la pronuncia del Giudice delle leggi, che ha rimosso una disparità di trattamento esistente - tra l'altro, anche - rispetto alle analoghe disposizione in tema di IVA articolo 58 del Dpr 633/1972 , è riferibile - al di là del dato testuale - a tutte le violazioni ivi stabilite, incluse quelle che danno luogo ad accertamenti in rettifica o d'ufficio comma secondo, cit. . SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4786 TRIBUTI LOCALI COMUNALI, PROVINCIALI, REGIONALI - IMPOSTA COMUNALE SULL'INCREMENTO DI VALORE DEGLI IMMOBILI I.N.V.I.M. TRIBUTI LOCALI POSTERIORI ALLA RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972 - ESTINZIONE ED AGEVOLAZIONI BENEFICI . INVIM decennale - Esenzione per gli immobili strumentali, ex articolo 25, secondo comma, lett. d , del Dpr 643/1972 - Cessazione della strumentalità - Assoggettamento ad imposta - Configurabilità - Valore iniziale - Riferimento alla data di acquisto - Necessità. In tema di INVIM, l'incremento di valore degli immobili strumentali, che l'articolo 25, secondo comma, lett. d , del Dpr 643/1972, esenta dall'applicazione dell'imposta per decorso del decennio, è, comunque, soggetto all'imposta di cui all'articolo 2 del citato Dpr 643/1972 nel caso di cessazione della destinazione strumentale dei medesimi e la base imponibile va determinata assumendo come valore iniziale quello corrispondente alla data di acquisto del bene e non a quella del compimento dell'ultimo decennio. In senso conforme, Sez. 5, Sentenza 6785/2003 in tema di INVIM, l'incremento di valore degli immobili strumentali, che l'articolo 25, secondo comma, lett. d , del Dpr 643/1972, esenta dall'applicazione dell'imposta per decorso del decennio, deve, invece, essere assoggettato, nel caso di trasferimento degli immobili medesimi nella fattispecie, per conferimento , all'imposta di cui all'articolo 2 del citato Dpr 643/1972 e la base imponibile va determinata assumendo come valore iniziale quello corrispondente alla data di acquisto del bene e non a quella del compimento dell'ultimo decennio. In contrasto con tale indirizzo interpretativo, Sez. 5, Sentenza 4448/2003 in tema di INVIM decennale, l'incremento di valore degli immobili strumentali, che l'articolo 25, secondo comma, lett. d , del Dpr 643/1972, esenta da detta imposta, una volta cessata l'utilizzazione strumentale diviene soggetto all'imposta medesima, ai sensi dell'articolo 3 del citato Dpr, e la base imponibile, al compimento del decennio, va determinata assumendo come valore iniziale quello corrispondente alla data di cessazione del rapporto di strumentalità e non alla data dell'acquisto , posto che l'incremento di valore tra l'acquisto ed il compimento del periodo di utilizzazione diretta è esente da INVIM decennale ed è, quindi, insensibile all'applicazione dell'imposta stessa. SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4784 TRIBUTI IN GENERALE - DISCIPLINA DELLE AGEVOLAZIONI TRIBUTARIE RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972 - IN GENERE. Trasformazione in snc o in sas di un'impresa familiare - Beneficio previsto dall'articolo 29 legge 413/1991 - Presupposto del conferimento dell'azienda - Configurabilità - Condizioni. In tema di agevolazioni tributarie, nel caso di trasformazione in società in nome collettivo o in accomandita semplice di un'impresa familiare, il conferimento di azienda , considerato nell'articolo 29 della legge 413/1991 come modificato dall'articolo 4 del Dl 16/1993, convertito nella legge 75/1993 quale presupposto per poter beneficiare dell'agevolazione fiscale dell'assoggettamento alle imposte di registro, ipotecarie o catastali in misura fissa, è solo quello che abbia ad oggetto l'azienda o parte di essa nella quale i parenti e/o gli affini dell'imprenditore, partecipi dell'impresa familiare, prestino la loro opera effettiva al momento del conferimento, progettato per operare la trasformazione dell'impresa in società. Non risultano precedenti in termini. SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4777 RISCOSSIONE DELLE IMPOSTE - RISCOSSIONE DELLE IMPOSTE SUI REDDITI DISCIPLINA POSTERIORE ALLA RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972 - MODALITÀ DI RISCOSSIONE - VERSAMENTO DIRETTO - RIMBORSI - TERMINI. Dipendente statale - Cessazione dal servizio dopo l'entrata in vigore della legge 482/1985 - Ritenute IRPEF operate dall'ENPAS sull'indennità di buonuscita - Rimborso - Istanza - Presentazione - Termine ex articolo 38 Dpr 602/1973 - Applicabilità - Rimessione in termini ex legge 482/1985 o ex articolo 2 bis Dl 69/1989 - Inapplicabilità. Con riguardo ad indennità di buonuscita, erogata dall'E.N.P.A.S. ad un dipendente statale cessato dal servizio dopo l'entrata in vigore della legge 482/1985, la domanda di detto dipendente, diretta ad ottenere il rimborso delle trattenute a titolo di IRPEF sulla buonuscita, è soggetta al termine di diciotto mesi, previsto, a pena di decadenza, dall'articolo 38, secondo comma, del Dpr 602/1973, decorrente dal versamento della ritenuta operata dall'E.N.P.A.S., senza che, scaduto tale termine, possano trovare applicazione, al fine della remissione in termini, le procedure previste dalla citata legge 482/1985 o il disposto dell'articolo 2 bis, comma secondo, del Dl 69/1989, convertito in legge 154/1989. In senso conforme, Sez. 5, Sentenza 12808/2000 con riguardo ad indennità di buonuscita, erogata dall'E.N.P.A.S. ad un dipendente statale cessato dal servizio dopo l'entrata in vigore della legge 482/1985, la domanda di detto dipendente, diretta ad ottenere il rimborso delle trattenute a titolo di IRPEF sulla buonuscita, è soggetta al termine di diciotto mesi, previsto, a pena di decadenza, dall'articolo 38, secondo comma, del Dpr 602/1973, decorrente dal versamento della ritenuta operata dall'E.N.P.A.S., senza che, scaduto tale termine, possano trovare applicazione, al fine della remissione in termini, le procedure previste dalla citata legge 482/85 o il disposto dell'articolo 2 bis, comma secondo, del Dl 69/1989, convertito in legge 154/1989. Si veda anche la più risalente Sez. 1, Sentenza 5486/1999 con riguardo all'indennità di buonuscita, erogata dall'E.N.P.A.S. prima del primo gennaio 1980 ad un dipendente statale, cessato dal servizio dopo il primo gennaio 1974, la domanda di detto pubblico dipendente, diretta ad ottenere il rimborso delle trattenute a titolo di I.R.P.E.F. sulla buonuscita, è soggetta al termine di decadenza, di cui all'articolo 38, secondo comma del Dpr 602/1973, decorrendo il relativo termine di diciotto mesi dal versamento della somma trattenuta operato dall'E.N.P.A.S L'applicabilità di tale termine discende dalla circostanza che nella specie, la trattenuta non è stata dallo stesso effettuata dall'E.N.P.A.S. a titolo di ritenuta diretta, bensì nella veste di sostituto di imposta e, quindi, in funzione di un versamento diretto, come tale riconducibile all'ambito di applicazione del suddetto articolo 38. SEZIONE QUINTA 28 FEBBRAIO 2011, N. 4776 TRIBUTI ERARIALI DIRETTI - ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI TRIBUTI POSTERIORI ALLA RIFORMA DEL 1972 - DICHIARAZIONE ANNUALE - IN GENERE. Rettifica da parte del contribuente - Ammissibilità - Conseguenze - Istanza di rimborso ex articolo 38 del Dpr 602/1973 - Necessità - Esclusione - Compensazione nella successiva dichiarazione - Ammissibilità. Il contribuente che, per errore nella compilazione della dichiarazione dei redditi, abbia pagato un'imposta superiore a quella effettivamente dovuta, può - previa rettifica della dichiarazione - sia domandare il rimborso di quanto pagato in eccedenza, ai sensi dell'articolo 38 Dpr 600/1973, sia detrarre la somma erroneamente pagata da quella dovuta per il periodo d'imposta successivo, ai sensi dell'articolo 11, comma 3, del Dpr 917/1986. In senso difforme, Sez. 5, Sentenza 26839/2007 in tema di imposte sui redditi, la emendabilità e la retrattabilità della dichiarazione, ammessa nel termine di cui all'ultimo comma dell'articolo 9 Dpr 600/1973 - nel testo, applicabile ratione temporis , anteriore alla modifica operata dal Dpr 435/2001 - è riferibile alle sole omissioni od errori suscettibili di importare un pregiudizio per l'erario e non anche per quelle suscettibili di pregiudicare il dichiarante. Quest'ultimo, per rimuovere gli effetti a suo danno, deve agire attraverso la procedura della richiesta di rimborso ex articolo 38 del Dpr 602/1973 e non può operare il ricalcolo, con una dichiarazione tardivamente presentata a credito riportato come eccedenza in compensazione nella successiva dichiarazione. Si vedano, altresì a Sez. 5, Sentenza 29738/2008 le dichiarazioni fiscali, in particolare quelle dei redditi, non sono atti negoziali o dispositivi, né costituiscono titolo dell'obbligazione tributaria, ma sono dichiarazioni di scienza e, quindi, salvi casi particolari, possono essere liberamente modificate dal contribuente, anche in sede processuale pertanto, la dichiarazione, affetta da errore, sia esso di fatto che di diritto, commesso dal dichiarante nella sua redazione è - in linea di principio - emendabile e ritrattabile, quando dalla medesima possa derivare l'assoggettamento del dichiarante ad oneri contributivi diversi e più gravosi di quelli che, sulla base della legge, devono restare a suo carico ne discende che il contribuente che abbia esposto nella competente dichiarazione dei redditi solo una parte della detrazione d'imposta che ritiene a lui spettante, e che, quindi, abbia versato, in via di autotassazione, una somma superiore a quella dovuta, può chiedere la restituzione dell'imposta indebitamente versata, nei termini previsti dall'articolo 38 del Dpr 602/1973, non ostando a ciò la decadenza prevista dall'articolo 15, terzo comma, Dpr 917/1986, la quale si riferisce alla diversa ipotesi in cui il contribuente abbia chiesto la detrazione nella dichiarazione relativa ad un periodo d'imposta successivo, e non intende consentire la correzione di quanto dichiarato solo mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa, che è invece finalizzata alla rimozione di omissioni ed alla eliminazione di errori suscettibili di importare un pregiudizio per l'erario. b Sez. 5, Sentenza 1128/2009 in materia tributaria, il principio secondo cui ogni dichiarazione del contribuente affetta da errore, sia esso di fatto che di diritto, è, in linea di principio, emendabile e ritrattabile, quando dalla medesima possa derivare l'assoggettamento del dichiarante ad oneri contributivi, diversi e più gravosi di quelli che, sulla base della legge, devono restare a suo carico, non può trovare ingresso nell'ipotesi di successiva resipiscenza del contribuente, dovuta ad una diversa valutazione della convenienza fiscale, tale ipotesi essendo incompatibile, sul piano logico, con quella dell'errore pertanto, ai fini dell'emendabilità della dichiarazione, occorre che il contribuente provi che egli avrebbe indicato dati diversi da quelli dichiarati, in quanto indubitabilmente fondati alla luce degli elementi in suo possesso al momento della dichiarazione, ove il percorso formativo di quest'ultima non fosse stato viziato dall'incidenza determinante dell'errore. In applicazione di tale principio, la S.C. ha confermato la sentenza impugnata, la quale aveva rigettato la domanda di rimborso dell'INVIM versata per una vendita effettuata in data successiva al 31 dicembre 1992, in riferimento alla quale il contribuente, dopo essersi astenuto dal dichiarare qualsiasi valore finale, aveva chiesto l'applicazione del criterio automatico di valutazione fondato sulla rendita catastale .