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FINANZA e TRIBUTI

accertamento fiscale | 23 Giugno 2020

Contraddittorio preventivo: primi chiarimenti dall'AE

di La Redazione

Le istruzioni operative riguardano la disciplina volta a favorire la definizione preventiva della pretesa impositiva, applicabile ad alcune fattispecie accertative dal 1° luglio 2020 (Circ. AE 22 giugno 2020 n. 17).

La Circ. AE 22 giugno 2020 n. 17/E fornisce chiarimenti sull'obbligo del contraddittorio preventivo, tramite invito a comparire, cui è tenuto l'ufficio a partire dal 1° luglio 2020, in determinate ipotesi specificatamente individuate, prima di emettere un avviso di accertamento. La norma di riferimento per l'obbligo di invito al contraddittorio nell'ambito del procedimento di accertamento con adesione è l'art. 4-octies c. 1 lett. b DL 34/2019 che ha introdotto il nuovo art. 5-ter D.Lgs. 218/97.

 

Ambito oggettivo

L'invito al contraddittorio introdotto dal "Decreto Crescita" (DL 34/2019 conv. in L. 58/2019) è applicabile esclusivamente per la definizione degli accertamenti in materia di:
- imposte sui redditi e relative addizionali;
- contributi previdenziali;
- ritenute;
- imposte sostitutive;
- imposta regionale sulle attività produttive;
- imposta sul valore degli immobili all'estero e imposta sul valore delle attività finanziarie all'estero;
- imposta sul valore aggiunto.
La mancata attivazione del contraddittorio comporta l'invalidità dell'atto impositivo qualora, a seguito di impugnazione, il contribuente dimostri, in concreto, le ragioni che avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato attivato, salvo i casi di particolare urgenza o di fondato pericolo per la riscossione e quelli di partecipazione del contribuente prima dell'emissione di un avviso di accertamento. In questi ultimi casi, l'invalidità dell'avviso di accertamento, emesso senza aver prima proceduto ad invitare il contribuente al contraddittorio obbligatorio, è rimessa quindi alla valutazione del giudice tributario a cui è demandato stabilire, in sede di impugnazione, se l'osservanza di tale obbligo avesse potuto comportare un risultato diverso. Si tratta della cd. “prova di resistenza”, in ragione della quale il contribuente deve fornire la prova che l'omissione del contraddittorio ha impedito di far emergere elementi o circostanze puntuali e non del tutto vacui e, dunque, non puramente fittizi o strumentali, che avrebbero potuto indurre l'ufficio, in concreto, a valutare diversamente gli elementi istruttori a sua disposizione.

 

Entrata in vigore

La novità si applica agli avvisi di accertamento emessi dal 1° luglio 2020: a partire da tale data, prima di emettere un avviso di accertamento, se la fattispecie accertativa rientra nelle ipotesi in cui è applicabile la nuova disciplina, gli uffici devono aver assicurato al contribuente la possibilità di confrontarsi in contraddittorio tramite l'invio a comparire. Ovviamente la data in cui il contribuente ha ricevuto l'invito a comparire può essere anche antecedente al 1° luglio 2020, in quanto gli effetti invalidanti (art. 5-ter c. 5 D.Lgs. 218/97) si realizzano con riferimento agli atti emessi a partire da tale data. Pertanto, è legittimo un avviso di accertamento emesso dal 1° luglio 2020, riferito ad una fattispecie accertativa che ricade nell'ambito di applicazione dell'art. 5-ter D.Lgs. 218/97, purché preceduto da un invito e/o da un contraddittorio con l'ufficio regolarmente svolti, anche se in data antecedente.

 

Casi di esclusione

L'obbligo di avvio del procedimento di adesione su iniziativa dell'ufficio è escluso:
- nei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo. Ciò significa che, in presenza di un processo verbale «di chiusura delle operazioni» redatto da parte degli organi di controllo, l'ufficio non è tenuto, obbligatoriamente, ad avviare il procedimento con adesione; si osserva che, in tale caso, il contribuente già beneficia della specifica garanzia prevista dallo Statuto del Contribuente (art. 12 c. 7 L. 212/2000);
- nel caso in cui l'ufficio procede all'emissione di avvisi di accertamento o di rettifica parziale (artt. 41-bis DPR 600/73 e 54 c. 3-4 DPR 633/72). A tal riguardo, la Circolare precisa che gli uffici sono invitati, anche ai fini delle imposte dirette (e non solo dell'IVA), ad attivare preventivamente il contraddittorio nei casi di determinazione della pretesa basata su elementi presuntivi;
- nei casi di particolare urgenza ovvero di fondato pericolo per la riscossione (art. 5-ter c.4 e 6 D.Lgs. 218/97);
- negli altri casi di partecipazione del contribuente prima dell'emissione di un avviso di accertamento, disciplinati dalla normativa vigente. Al riguardo, ulteriori forme di partecipazione del contribuente sono previste, oltre che nella già citata disposizione dello Statuto del contribuente, nelle seguenti disposizioni la cui elencazione non è esaustiva:
1) per gli studi di settore (art. 10, c. 3-bis, L 146/98);
2) in relazione agli accertamenti induttivi ai fini delle imposte sui redditi, dell'IRAP e dell'IVA (art. 9-bis c. 16 DL 50/2017);
3) per gli accertamenti sintetici (art. 38 c. 4 DPR 600/73);
4) in tema di contestazione di fattispecie abusive (art. 10-bis c. 6 e 7 L. 212/2000).

 

Obbligo di motivazione rafforzata

Nel caso di mancata adesione, l'avviso di accertamento emesso dall'ufficio deve essere specificatamente motivato con riferimento ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal contribuente. L'esito del contraddittorio con il contribuente, quindi, costituisce parte della motivazione dell'accertamento: non è sufficiente che gli uffici si limitino a valutare gli elementi forniti dal contribuente, ma dovranno essere argomentate in motivazione le ragioni del relativo mancato accoglimento. Pertanto, gli uffici devono assolvere all'onere motivazionale anche in relazione ai chiarimenti forniti dal contribuente, descrivendo le giustificazioni dallo stesso offerte e argomentando sulla relativa fondatezza, in modo da rendere intellegibile l'iter seguito per addivenire alla determinazione della pretesa tributaria. Gli uffici sono invitati a dare specifico conto in motivazione della fondatezza o meno di quanto chiarito e prodotto dal contribuente in sede di contraddittorio anche nelle ipotesi di invito attivato facoltativamente (art. 5 D.Lgs. 218/97).

 

Proroga dei termini

Altra novità introdotta dalla norma in commento è la previsione una proroga “automatica” di 120 giorni del termine di decadenza per la notificazione dell'atto impositivo qualora tra la data di comparizione, indicata nell'invito notificato al contribuente dall'ufficio, e quella di decadenza dell'attività di controllo (artt. 43 DPR 600/73 e 57 DPR 633/72) intercorrono meno di novanta giorni (art. 5, c. 3-bis, D.Lgs. 218/97). La proroga si applica, quindi, non solo ai casi in cui l'ufficio è obbligato ad avviare l'iter dell'accertamento, ma anche a tutte le ipotesi in cui l'ufficio abbia ritenuto opportuno avviarlo facoltativamente, in base agli elementi a sua disposizione.

 

Di conseguenza, i presupposti di operatività della proroga sono:
- la notifica di un invito a comparire per la definizione dell'accertamento;
- la circostanza che tra la data di comparizione indicata nell'invito e quella di decadenza dell'amministrazione dal potere di notificazione dell'atto impositivo intercorrano meno di novanta giorni, prescindendo dalla circostanza in base alla quale vi sia o meno un obbligo per l'ufficio di avviare l'iter dell'adesione.

 

Esempio

Se il contribuente riceve un invito la cui data di comparizione è fissata dopo il 3 ottobre dell'anno N, con riferimento ad un periodo di imposta il cui termine di decadenza per l'accertamento è previsto per il 31 dicembre del medesimo anno N (pari a meno di 90 giorni), e l'accertamento con adesione non si dovesse perfezionare, l'ufficio può notificare l'avviso di accertamento anche oltre il termine “ordinario” di decadenza, beneficiando della proroga di 120 giorni che iniziano a decorrere dal 1° gennaio dell'anno N+1 (entro il 29 o 30 aprile dell'anno N+1, a seconda che l'anno sia, rispettivamente, bisestile o meno).

 

Avviso di accertamento preceduto da invito

Il procedimento con adesione può essere attivato anche su istanza del contribuente a seguito della notifica di un avviso di accertamento, solo nel caso in cui quest'ultimo non sia stato preceduto da un invito a comparire per il contraddittorio con l'ufficio. Tale preclusione, già prevista per l'invito attivato dagli uffici in via facoltativa, è stata estesa anche all'avviso di accertamento preceduto dall'invito in esame.

 

(Fonte: mementopiù.it)

 



Qui la circolare dell’Agenzia delle Entrate del 22 giugno 2020, n. 17