Versa l’IRAP il giovane avvocato che si avvale dello studio paterno

È tenuto a versare l’IRAP il giovane avvocato, titolare di partita IVA, che si appoggia allo studio del padre avvalendosi dei collaboratori in modo da accrescerne la capacità produttiva di reddito.

Lo ha stabilito la Cassazione che, con la sentenza n. 21806 del 29 agosto 2019, ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate ribaltando completamente il verdetto di merito. Attività professionale esercitata in forma associata e presupposto dell’autonoma organizzazione IRAP. Con riferimento all’esercizio delle professioni la Cassazione è ormai nel senso di ritenere che l’esercizio in forma associata dell’attività, sebbene senza dipendenti o collaboratori e, comunque, con beni strumentali di esiguo valore, è circostanza di per sé idonea a far presumere l'esistenza di una autonoma organizzazione di strutture e mezzi, nonché dell'intento di avvalersi della reciproca collaborazione e delle rispettive competenze, ovvero della sostituibilità nell'espletamento di alcune incombenze, sì da potersi ritenere che il reddito prodotto non sia frutto esclusivamente della professionalità di ciascun componente dello studio e, conseguentemente, debba essere assoggettato all’IRAP, a meno che il contribuente non dimostri che tale reddito è derivato dalla sola attività dei singoli associati cfr. Cass. 16784/2010, 4578/2015, e 2156/2019 . Questo filone si è rafforzato ora per effetto della pronuncia delle Sezioni Unite n. 7371/2016 che hanno ravvisato una sorta di automatismo tra autonoma organizzazione ed esercizio associato dell’attività. Secondo tale giurisprudenza quando l’attività è esercitata dalle società e dagli enti, che siano soggetti passivi dell'imposta a norma dell’art. 3 d.lgs. n. 446/1997, comprese quindi le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni - essa, in quanto esercitata da tali soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l'attività è svolta, costituisce ex lege , in ogni caso, presupposto d'imposta, dovendosi perciò escludere la necessità di ogni accertamento in ordine alla sussistenza dell'autonoma organizzazione cfr. in senso conforme Cass. 2156/2019 e 15203/2019 . Caso concreto. Un giovane avvocato richiedeva il rimborso dell’IRAP versata negli anni 2000-2004 ritenendo di non possedere la struttura organizzativa indispensabile per la sottoposizione al tributo. Il silenzio dell’Agenzia delle entrate veniva impugnato con successo dal contribuente che usciva vittorioso dai gradi di merito. In particolare, la C.T.R. Emilia Romagna aveva escluso l’esistenza di un’autonoma organizzazione sulla base dei seguenti elementi esiguità della disponibilità di 3 pc svolgimento della professione nei locali dello studio paterno l’essersi avvalso di alcuni colleghi per pratiche al di fuori del territorio. Col ricorso in Cassazione l’Agenzia delle entrate denunciava violazione di legge per violazione da parte della C.T.R. dei principi affermati dalla Cassazione in tema di studio associato che determinava un’inversione dell’onere probatorio in capo al contribuente sul fatto che il reddito fosse frutto solo del proprio lavoro senza l’avvalimento della struttura nonché omesso esame di un fatto decisivo ovvero che la maggior parte dei compensi erano stati erogati a professionisti dello studio e non a colleghi domiciliatari” per i quali la Cassazione ha escluso il presupposto impositivo cfr. Cass. 22695/2019 e 719/2019 . Nell’accogliere il ricorso dell’Agenzia delle entrate la Cassazione ricordato che, secondo giurisprudenza consolidata, quando la prestazione sia resa in strutture organizzative altrui, anche di un familiare, il presupposto dell’autonoma organizzazione ricorre anche laddove il professionista responsabile dell'organizzazione si avvalga, pur senza un formale rapporto di associazione, della collaborazione di un altro professionista, stante il presumibile intento di giovarsi delle reciproche competenze, ovvero della sostituibilità nell'espletamento di alcune incombenze, si da potersi ritenere che il reddito prodotto non sia frutto esclusivamente della professionalità di ciascun componente dello studio cfr. Cass. 3792/2018, 10998/2018 e 1136/2017 . In questo caso il contribuente poteva avvalersi non solo del supporto professionale del padre ma anche di altri colleghi presenti nello studio che, attraverso la sostituibilità e lo scambio di competenze, verosimilmente hanno giovato al reddito prodotto dal contribuente sul quale invece incombeva l’onere della prova dell’irrilevanza dell’apporto professionale del padre e degli altri colleghi di studio sia perché attore in senso sostanziale avendo presentato istanza di rimborso sia per i principi suindicati in tema di studio associato.

Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 27 maggio – 29 agosto 2019, n. 21806 Presidente Cirillo – Redazione D’Angiolella Fatti di causa P.R. , avvocato, aveva presentato all’Agenzia delle Entrate di , istanza per ottenere il rimborso dell’Irap versata negli anni d’imposta dal 2000 al 2004 formatosi il silenzio rifiuto dell’Amministrazione, ricorreva innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Forlì di seguito, per brevità CTP , che accoglieva il ricorso, affermando l’insussistenza di un’autonoma struttura organizzativa, facente capo allo stesso avvocato. L’Agenzia delle entrate ricorreva avverso la sentenza n. 69/01/10 della CTP, assumendo l’esistenza di un’autonoma organizzazione in capo al professionista. I giudici di secondo grado, con la sentenza in epigrafe, respingevano l’appello ritenendo che l’avv.to P. non fosse titolare di un’autonoma struttura organizzativa e, quindi, confermavano integralmente la sentenza della CTP. Avverso la sentenza in epigrafe ricorre per Cassazione l’Agenzia delle entrate, affidandosi a due motivi. Resiste con controricorso P.R. , il quale propone anche ricorso incidentale condizionato. P.R. ha depositato, altresì, memoria ex art. 378 c.p.c Motivi della decisione L’eccezione d’inammissibilità del ricorso principale sollevata dal controricorrente sul presupposto che detto ricorso sarebbe stato proposto in contrasto con l’art. 360 bis c.p.c., comma 1, n. 1, è priva di pregio. Ed infatti, se è vero come pure affermato nel controricorso che la condizione di ammissibilità del ricorso indicata nell’art. 360 bis c.p.c., comma 1, n. 1, introdotta dalla L. 18 giugno 2009, n. 69, art. 47, non è integrata dalla mera dichiarazione, espressa nel motivo di ricorso, di porsi in contrasto con la giurisprudenza di legittimità, laddove non vengano individuate le decisioni e gli argomenti sui quali l’orientamento contestato si fonda e laddove la giurisprudenza di legittimità richiamata sia inconferente, è pur vero che l’inammissibilità di cui alla citata disposizione sussiste solo nell’ipotesi di una giurisprudenza di legittimità consolidata nella materia oggetto di controversia, contraria alla tesi di parte ricorrente, ipotesi insussistente nella fattispecie in esame cfr. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 19190 del 02/08/2017, Rv. 645120-01 Cass. Sez. 6-3, Ordinanza n. 13202 del 16/06/2011, Rv. 618338-01 . D’altro canto, sebbene in materia di assoggettabilità ad Irap, siano intervenute come più avanti si esporrà i Giudici delle leggi e le Sezioni Unite di queste Corte, l’accertamento dei presupposti della sussistenza di un’autonoma organizzazione è collegato alla fattispecie concreta di volta in volta oggetto di verifica, rispetto alla quale, laddove costituisca motivo di impugnazione, va accertata in questa sede la correttezza delle argomentazioni logiche e giuridiche seguite nel giudizio di merito. 2. Anche l’ulteriore eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dal controricorrente perché sarebbe esposto in base a considerazioni di fatto e senza spiegare in diritto nè perché, nè in quali passaggi la sentenza della Commissione Regionale avrebbe violato e falsamente applicato il D.Lgs. n. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, commi 1 e 3, lett. c , è infondata, considerato che sebbene il giudizio di cassazione è un giudizio a critica vincolata, delimitato e vincolato dai motivi di ricorso, nella specie i motivi di ricorso principale, oltre a possedere i caratteri della tassatività, rientrando nelle categorie logiche previste dall’art. 360 c.p.c., hanno una specifica esposizione, sì da non risolversi in una critica generica della sentenza impugnata ex plurimis, cfr. Cass., Sez. 6 -2, Ordinanza n, 11603 del 14/05/2018, Rv. 648533 01 . 3. Passando all’esame del merito, l’Agenzia delle entrate, con il primo motivo, denuncia la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, per aver i secondi giudici escluso l’esistenza di una struttura organizzativa autonoma, nonostante sussistessero tutti i presupposti impositivi. Evidenzia che, pur essendo pacifico che l’avvocato P. si è avvalso, costantemente, per tutte le annualità oggetto di richiesta di rimborso Irap 2000-2004 , della struttura del padre, dotata di autonomi collaboratori e personale, senza esserne dipendente, ma restando autonomo e titolare di partita IVA, elargendo costantemente compensi ai colleghi domiciliati presso lo studio legale, la CTR avrebbe violato le disposizioni di legge in materia di Irap ed i principi affermati da questa Corte per l’ipotesi di studio legale associato ipotesi in cui, per orientamento unanime, si presume l’esistenza di un’autonoma organizzazione, nonché l’intento di avvalersi della reciproca collaborazione e competenze a meno che l’associato non provi che trattasi di lavoro frutto dei singoli, senza avvalersi della struttura organizzativa. 4. Col secondo motivo, denuncia l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio riguardante la circostanza che la maggior parte dei compensi sono stati erogati a professionisti domiciliati presso lo studio legale del professionista e non invece come erroneamente ritenuto in sentenza a colleghi deputati al disbrigo delle pratiche fuori dal proprio territorio. La difesa del controricorrente, nella memoria ex art. 378 c.p.c., insiste nel rilevare che il thema decidendum è ristretto agli anni 2003 e 2004, poiché l’assenza di autonoma organizzazione per gli anni 2000/2001/2002 deve ritenersi dapprima incontestata e poi oggetto di giudicato interno . 5. I due motivi di ricorso principale, in quanto strettamente connessi, si esaminano congiuntamente. 6. I giudici emiliani, hanno ritenuto che il contribuente non disponesse di mezzi eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio delle professione e, quindi, hanno escluso l’esistenza dell’autonoma organizzazione, sui i seguenti elementi circostanziali a l’esiguità della disponibilità di tre personal computer b lo svolgimento della professione nei locali e nello studio paterno e non in locali propri dell’avv.to P. c il doversi avvalere, per la pochezza dell’organizzazione, di colleghi per le pratiche fuori dal territorio. 7. Senza qui ripercorrere l’evoluzione interpretativa della giurisprudenza dei giudici delle leggi e di legittimità con riferimento ai presupposti per il rimborso Irap, e tenuto conto dell’orientamento inaugurato da Cass. S.U. 12/05/2009 n. 12108, seguito da Cass. S.U. 10/15/2016 n. 9451 e, in senso conforme, dall’attuale giurisprudenza di questa sezione, si è oramai abbondantemente chiarito che il requisito dell’autonoma organizzazione, quale presupposto impositivo dell’Irap come previsto dal D.Lgs. n. 15 settembre 1997, n. 446, art. 2, ed il cui accertamento spetta al giudice di merito, insindacabile in sede di legittimità, ricorre quando il contribuente a sia sotto qualsiasi forma il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse b impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga, in modo non occasionale, di lavoro altrui superando la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive. 8. Allorquando trattasi di prestazione prestata in strutture organizzative altrui, anche di un familiare, questa Corte ha precisato che il presupposto dell’autonoma organizzazione di cui alla norma citata, ricorre anche laddove il professionista responsabile dell’organizzazione si avvalga, pur senza un formale rapporto di associazione, della collaborazione di un altro professionista nella specie, del coniuge , stante il presumibile intento di giovarsi delle reciproche competenze, ovvero della sostituibilità nell’espletamento di alcune incombenze, si da potersi ritenere che il reddito prodotto non sia frutto esclusivamente della professionalità di ciascun componente dello studio cfr. Cass. Sez. 6-5, Ordinanza n. 1136 del 18/01/2017, Rv. 643317 01 Sez. 6-5, Sentenza n. 3792 del 15/02/2018 . 9. Orbene, alla luce di tali principi, dai quali non si ha motivo di discostarsi, l’Amministrazione erariale, esattamente censura per violazione e falsa applicazione di norme di diritto sostanziali D.Lgs. n. 15 dicembre 1997, n. 446 , nonché per omesso esame di fatto decisivo per la controversia la sentenza di appello, che ha stimato l’attività del contribuente sfornita del requisito dell’autonoma organizzazione pure essendo espletata in collaborazione con altri professionisti compreso il padre del P. che verosimilmente hanno giovato, attraverso lo scambio di competenze e di sostituibilità dell’attività professionale, al reddito prodotto dall’avv.to P. , e ciò anche in assenza di prova, da parte del professionista, dell’irrilevanza di tali fattori rispetto al requisito dell’autonoma organizzazione. 10. Nè può dubitarsi come pure evidenziato dalla difesa erariale attraverso il richiamo a precedenti di questa Corte che tale onere probatorio incomba sul contribuente, che avrebbe dovuto dimostrare l’irrilevanza dell’apporto dell’attività professionale di suo padre e degli altri professionisti dello studio paterno ai quali si è rivolto, rispetto al reddito prodotto negli anni in contestazione, e, conseguentemente, l’assenza del requisito dell’autonoma organizzazione viceversa tale requisito risulta evidente dalla presenza, all’interno del medesimo studio, di altri legali la cui attività in termini di apporto alla produzione del reddito dell’avv.to P. avrebbe dovuto costituire oggetto di accertamento di fatto da parte del giudice di merito, per verificare se ed in in che termini avessero contribuito a rafforzare l’attività del ricorrente cfr. Cass. 11/04/2017 n. 9325, Rv. 643955-01 Cass. 15/02/2019 n. 4576, Rv. 6525901 . 11. Di tali principi non ha fatto buon governo la sentenza gravata, sicché il ricorrente ha ragione di dolersi in relazione ad entrambi i motivi denunciati. Si ribadisce, quanto all’omesso esame della circostanza riguardante la collaborazione, con elargizione di corrispettivo, con altri professionisti del medesimo studio, che non v’è dubbio che trattasi di elemento di fatto decisivo per il giudizio anche rispetto alle regole di riparto dell’onere probatorio il cui esame, laddove compiuto, sarebbe stato decisivo per valutare l’esistenza di un’autonoma organizzazione. D’altro canto, l’Amministrazione erariale, già nel ricorso in appello v. pagina 6 del ricorso in appello, come trascritta nel ricorso in cassazione , aveva rilevato che dall’esame della documentazione allegata a sostegno, emergeva che ben tre dei quattro collaboratori ai quali il P. elargiva i relativi compensi, avevano il domicilio fiscale presso il medesimo studio del ricorrente, circostanza peraltro non contestata dal contribuente che anzi, sulla questione, ha specificato di aver elargito compensi a liberi professionisti insediati, a diverso titolo, presso lo studio paterno v. pagina 20 delle c ontrodeduzioni in appello come riportate nel ricorso dell’Amministrazione . 12. Il ricorso principale va dunque accolto integralmente nè sussiste il giudicato interno -eccepito dal P. con riguardo agli anni d’imposta precedenti al 2003, perché l’Amministrazione erariale ha impugnato l’intera decisione d’appello ed il soffermarsi, in particolare, sull’ultimo anno d’imposta v. ultima pagina del ricorso , ha rappresentato soltanto un passaggio argomentativo e dialogico e non, invece, una mancata contestazione per le annualità precedenti al 2003. 13. Il ricorso incidentale condizionato è infondato per i motivi qui di seguito esposti. 14. Con il primo motivo, P.R. denuncia la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, e dell’art. 342 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, nella parte in cui la sentenza impugnata ha rigettato l’eccezione di inammissibilità dell’appello per mancanza di specifici motivi di impugnazione. Col secondo motivo, ribadisce la questione della mancata specificità dei motivi di appello dell’amministrazione, ma sotto il profilo di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, perché i giudici di secondo grado non hanno motivato quali siano i passaggi della sentenza di primo grado contestati nel ricorso in appello dall’Agenzia delle Entrate . Con il terzo motivo censura nuovamente la sentenza gravata per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, riguardanti le ragioni e le prove fornite dalla difesa dell’avvocato P. per dimostrare l’assenza di un’autonoma organizzazione nonostante le contestazioni sui compensi a terzi mosse per la prima volta dall’agenzia del ricorso in appello , e per non aver motivato esplicitamente in ordine documenti in atti ed alle suddette considerazioni basate su di essi . 15. Il primo motivo di ricorso incidentale è infondato ed il secondo è assorbito dal primo. Correttamente la CTR ha disatteso i rilievi d’inammissibilità dell’appello formulati dalla controricorrente per mancanza di motivi specifici di impugnazione, in considerazione della giurisprudenza costante di questa Corte, secondo cui la mancanza dei motivi specifici dell’impugnazione, che, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, possa determinare l’inammissibilità del ricorso in appello, sussiste solo in caso di oggettiva impossibilità di risalire alle ragioni delle censure, non ravvisandosi tale inammissibilità ogni qual volta i motivi possano essere comunque ricavati, anche per implicito, dall’intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni. Nella specie, già dalla lettura della sentenza della CTR nell’esposizione dello svolgimento del processo e dei motivi della decisione , oltre che dai passi dell’atto di appello riportati in ricorso, si evince la specificità dei motivi di gravame. 16. Il terzo motivo di ricorso incidentale condizionato è assorbito dal riesame della vertenza, demandato al giudice di rinvio per la cassazione della sentenza in epigrafe, che consegue all’accoglimento del ricorso principale. 17. In conclusione, il ricorso principale va accolto ed il ricorso incidentale condizionato va rigettato. All’accoglimento del ricorso principale segue la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla CTR dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame della controversia, alla luce di quanto esposto ai paragrafi che precedono nn. 9-11 . La CTR provvederà, anche in ordine alle spese di giudizio del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso principale, rigetta il ricorso incidentale condizionato, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche in ordine alle spese del presente giudizio. Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente incidentale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis.