Sono due le tipologie di leasing e da queste si deduce la finalità del canone corrisposto
Il caso. L'Agenzia delle Entrate e il Ministero dell’Economia e Finanze ha proposto ricorso nei confronti di un Ente Autonomo Fiere Internazionali, per la cassazione della pronuncia con la quale la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, aveva annullato la ripresa fiscale sui redditi dell'Ente per l’anno di imposta 1993. Nella specie, la pretesa fiscale era stata operata dall’Ufficio con riferimento ad un contratto di leasing concluso nel 1980, tra l’utilizzatore Ente Autonomo Fiere Internazionali e la concedente società Finanziaria contratto che aveva avuto ad oggetto alcuni capannoni fieristici. Locazione con opzione d’acquisto o leasing? La CTR ha statuito che, al fine di qualificare il contratto come locazione con opzione di acquisto a favore del conduttore, secondo quanto prospettato dall'Ufficio, invece che come leasing, secondo il nomen juris utilizzato dalle parti, non poteva ritenersi sufficiente il solo rilievo che i canoni contrattuali comprendevano tanto una quota destinata a remunerare il godimento dell’immobile quanto una quota destinata ad alimentare un fondo acquisto da scomputare dal prezzo dell'eventuale trasferimento del bene. La Corte di Cassazione, sezione V, con sentenza del 09 novembre, n. 23324/2011, ha respinto il ricorso promosso dall’Agenzia delle Entrate, compensando, tuttavia, le spese di lite. Il giudice di legittimità ha ritenuto corretta la qualificazione del contratto de quo come leasing, operata dalla Commissione Tributaria Regionale, sull'argomento della irrilevanza della divisione del canone in una quota in conto godimento e in una quota in conto fondo opzione per l'acquisto irrilevanza sostenuta dal giudice di merito poiché tali componenti, seppur confusi in unico valore, sono pur sempre idealmente presenti in tutti i contratti di leasing . I tipi di leasing sono 2 di godimento o traslativo. Secondo il giudice di legittimità il leasing può essere di godimento o traslativo nel primo caso, esso ha a oggetto beni non idonei a conservare un apprezzabile valore residuale alla scadenza del rapporto, cosicché i canoni configurano esclusivamente il corrispettivo dell'uso di detti beni e la funzione del contratto è prevalentemente di finanziamento nel secondo caso, invece, la pattuizione si riferisce a beni atti a conservare, alla scadenza del rapporto, un valore residuo superiore all'importo convenuto per l'opzione, cosicché i canoni hanno la funzione di scontare anche una quota del prezzo di previsione del successivo acquisto. Né il mancato acquisto del bene, è paragonabile alla caparra confirmatoria infatti, a norma dell'articolo 1385 c.c., la ritenzione della caparra presuppone un inadempimento, mentre, nel contratto di cui si discute, l'utilizzatore ha il diritto, ma non l'obbligo, di acquistare il bene, cosicché il mancato esercizio dell'opzione di acquisto non può essere considerato un inadempimento. Al contrario, la clausola che prevede che nel caso di mancato acquisto il concedente trattenga il fondo sebbene solo per metà, con un temperamento evidentemente legato alla natura dei beni dedotti in contratto risulta perfettamente coerente con lo schema del leasing.
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 9 novembre 2011, n. 23324 Presidente D'Alonzo – Relatore Cosentino Svolgimento del processo L'Agenzia delle Entrate e il Ministero dell'Economia e Finanze ricorrono nei confronti dell'Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna per la cassazione della sentenza con cui la Commissione Tributaria Regionale della Emilia Romagna ha annullato la ripresa fiscale sui redditi dell'ente per Panno di imposta 1993. La ripresa fiscale era stata operata dall'Ufficio con riferimento ad un contratto di leasing, avente ad oggetto capannoni fieristici, concluso nel 1980 tra l'Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna utilizzatore e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa concedente il canone previsto da tale contratto era diviso in tre quote, di seguito elencate a una quota in conto godimento dei beni b una quota per la costituzione di un fondo opzione di acquisto, infruttifero c un quota relativa alla parte del costo di costruzione eccedente l'importo di 10 miliardi di lire. Secondo l'Ufficio, la quota di canone di cui sub b non poteva essere inclusa tra le componenti negative del reddito del contribuente, in quanto si sarebbe trattato di una posta patrimoniale da iscrivere quindi nell'attivo della situazione patrimoniale e non di una posta economica deducibile dai ricavi ai fini della determinazione del reddito imponibile . La Commissione Tributaria Regionale motivava la propria decisione sull'assunto che - al fine di qualificare il contratto come locazione con opzione di acquisto a favore del conduttore, secondo quanto prospettato dall'Ufficio, invece che come leasing, secondo il nomen juris utilizzato dalle parti - non poteva ritenersi sufficiente il rilevo che i canoni contrattuali comprendevano tanto una quota destinata a remunerare il godimento dell'immobile quanto una quota destinata ad alimentare un fondo acquisto da scomputare dal prezzo dell'eventuale trasferimento del bene. Il giudice territoriale sottolineava al riguardo come l'Ispettorato compartimentale I.I.D.D. di Bologna, rispondendo ad un quesito del concedente, avesse affermato che l'intero ammontare del canone doveva considerarsi reddito di impresa e sottolineava la contraddittorietà della posizione dell'Amministrazione finanziaria, che qualificava la stessa posta come reddituale o patrimoniale a seconda che si trattasse del concedente accipiens o dell'utilizzatore tradens . Il ricorso dell'Amministrazione si fonda su un solo motivo, riferito all'art. 360 c.p.c., n. 3, con il quale si denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 1362 c.c., e art. 75 cit. T.U.I.R., affermando che la Commissione Tributaria Regionale sarebbe incorsa nella violazione di dette disposizioni interpretando il contratto come leasing, invece che come locazione con opzione di acquisto per il conduttore. L'Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna si è costituito con controricorso e la causa è stata discussa alla pubblica udienza del 4.10.11, in cui il PG ha concluso come in epigrafe. Motivi della decisione Preliminarmente si rileva l'inammissibilità del ricorso proposto dal Ministero dell'Economia e delle Finanze. Quest'ultimo, infatti, non è stato parte del giudizio di secondo grado a cui ha partecipato solo l'Ufficio locale dell'Agenzia delle entrate , cosicché non ha alcun titolo che lo legittimi a partecipare al presente giudizio. Quanto al ricorso dell'Agenzia, va preliminarmente disattesa l'eccezione del controricorrente secondo cui il motivo di ricorso sarebbe inammissibile perché si risolverebbe nella sottoposizione alla Corte di cassazione di una questione di fatto riservata al giudice di merito, ossia la ricostruzione della volontà negoziale espressa nel contratto concluso tra l'Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa. La censura della Agenzia, infatti, non riguarda la identificazione - del tutto pacifica in causa - del contenuto dispositivo del contratto sopra menzionato, bensì la qualificazione giuridica di tale contenuto dispositivo, rilevante ai fini della corretta individuazione del trattamento contabile del corrispettivo contrattuale e delle conseguenti ricadute fiscali. Ciò posto, il ricorso va giudicato infondato. Secondo la ricorrente, la Commissione Tributaria Regionale avrebbe violato i canoni dell'interpretazione contrattuale fissati dall'art. 1362 c.c. - e, in particolare, quello della comune intenzione delle parti - qualificando il contratto de quo come leasing, invece che come locazione con opzione di acquisto a favore del conduttore ciò sulla base delle seguenti considerazioni 1 Il prezzo di trasferimento del compendio immobiliare dedotto in contratto era convenuto nel relativo valore di mercato al momento dell'esercizio dell'opzione di acquisto da parte dell'utilizzatore valore il cui accertamento era contrattualmente rimesso ad collegio di arbitratori tale previsione, secondo la difesa erariale, sarebbe incompatibile con lo schema tipico del leasing, in cui in cui il prezzo di trasferimento è prestabilito nel contratto ed è notevolmente inferiore rispetto al valore residuo del bene. 2 In caso di mancato esercizio dell'opzione di acquisto da parte dell'utilizzatore, il fondo per l'acquisto sarebbe stato trattenuto per metà dal concedente, assolvendo quindi una funzione assimilabile a quella di una caparra confirmatoria. Entrambi detti argomenti vanno disattesi. Quanto al primo argomento, si osserva che, secondo il risalente e costante insegnamento di questa Corte, il leasing può essere di godimento o traslativo nel primo caso, esso ha ad oggetto beni non idonei a conservare un apprezzabile valore residuale alla scadenza del rapporto, cosicché i canoni configurano esclusivamente il corrispettivo dell'uso di detti beni e la funzione del contratto è prevalentemente di finanziamento nel secondo caso, invece, la pattuizione si riferisce a beni atti a conservare, alla scadenza del rapporto, un valore residuo superiore all'importo convenuto per l'opzione, cosicché i canoni hanno la funzione di scontare anche una quota del prezzo di previsione del successivo acquisto sulla differenza tra leasing di godimento e leasing traslativo, tra le tante, Cass. 18195/07 . 11 contratto concluso tra l'Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa è sussumibile appunto nello schema del leasing traslativo, perché - mentre non è incompatibile con tale schema la mancata predeterminazione del prezzo di trasferimento - proprio a detto schema è invece tipicamente riconducibile la pattuizione per la quale, in caso di esercizio dell'opzione di acquisto, sarebbe stata scalata dal prezzo una quota dell'importo dei canoni quella, appunto, confluita nel fondo per l'acquisto e che l'Agenzia ritiene non qualificabile come componente negativa di reddito . Per effetto di tale pattuizione, infatti, la somma da sborsare per l'acquisto dei capannoni da parte dell'utilizzatore è notevolmente inferiore al loro valore di mercato al momento dell'acquisto ossia al loro valore residuo , perché è pari alla differenza tra tale valore e l'ammontare del fondo per l'acquisto. Quanto al secondo argomento, si osserva che la tesi della ricorrente - secondo cui, nel caso di mancato esercizio dell'opzione di acquisto, il fondo per l'acquisto, in cui confluisce la quota di canone di cui si discute, assumerebbe una funzione assimilabile a quella di una caparra confirmatoria - urta contro il rilievo che, a norma dell'articolo 1385 cc, la ritenzione della caparra presuppone un inadempimento, mentre nel contratto di cui si discute l'utilizzatore ha il diritto, ma non l'obbligo, di acquistare il bene, cosicché il mancato esercizio dell'opzione di acquisto non può essere considerato un inadempimento. Il richiamo alla caparra confirmatoria è dunque inappropriato, mentre, al contrario, la clausola che prevede che nel caso di mancato acquisto il concedente trattenga il fondo sebbene solo per metà, con un temperamento evidentemente legato alla natura dei beni dedotti in contratto risulta perfettamente coerente con lo schema del leasing traslativo, che - ancorché i canoni incorporino una parte del valore del bene - non prevede che alcuna quota dei canoni versati venga restituita all'utilizzatore che non abbia esercitato l'opzione di acquisto. In definitiva, dunque, va giudicata corretta la qualificazione del contratto de quo come leasing, operata dalla Commissione Tributaria Regionale sull'argomento della irrilevanza della divisione de canone in una quota in conto godimento e in una quota in conto fondo opzione per l'acquisto irrilevanza sostenuta dal giudice territoriale con la convincente considerazione che tali componenti, seppur confusi in un unico valore, sono pur sempre idealmente presenti in tutti i contratti di leasing pag. 3, ultimo cpv, della sentenza gravata . Il ricorso dell'Agenzia va quindi respinto. Si giudica equa la compensazione delle spese. P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il ricorso del Ministero dell'Economia e Finanze e respinge quello dell'Agenzia delle Entrate. Compensa le spese del giudizio di cassazione.